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チェスター相続税実務研究所

二次相続における小規模宅地等の特例の適用可否について

2017/08/18

平成30年度の税制改正において、小規模宅地等の特例の「特定居住用宅地等」のいわゆる「家なき子特例」の要件が追加され、次の全てに該当しなければ適用できなくなりました。

(イ)亡くなった人に配偶者や同居の親族がいない
(ロ)宅地を相続した親族は、相続開始の3年前に「自己または自己の配偶者」「3親等以内の親族」「特別の関係がある法人」の持ち家に住んだことがない
(ハ)相続した宅地を相続税の申告期限まで保有する
(ニ)相続開始時に居住している家屋を過去に所有していたことがない

ただし、納税者に不利な改正であることを考慮し、平成30年3月31日現在において平成30年度改正前の「家なき子」特例の要件を満たしている場合には、平成32年3月31日までに発生した相続に限り、以下の改正前の要件をもって「家なき子特例」が適用されます。

(イ)亡くなった人に配偶者や同居の親族がいない
(ロ)宅地を相続した親族は、相続開始の3年前に「自己または自己の配偶者」の持ち家に住んだことがない
(ハ)相続した宅地を相続税の申告期限まで保有する

この(ロ)の要件について、二次相続開始後に一次相続の遺産分割協議が行われ、民法909条(遺産分割の遡及効)によって、「相続開始の3年前に『自己または自己の配偶者の持ち家』に住んだことがない」ことが確定した場合、二次相続において「家なき子特例」が適用できるでしょうか。

これについては、平成13年12月25日の国税不服審判所裁決において、以下のとおり判断しています。

⺠法第896条は、相続⼈は相続開始の時から被相続⼈に属した⼀切の権利義務を承継する旨規定し、同法第898条は、相続⼈が複数あるときは、相続財産は、遺産の分割まで、その共有に属する旨規定している。
本件マンションは、二次相続後に一次相続に係る遺産の分割が成⽴していることから、一次相続の開始⽇である平成6年12⽉2⽇から、二次相続の相続開始日(平成10年4月18日)を挟み、一次相続の遺産分割が成⽴する平成10年12月14日までの間、本件被相続⼈及び請求⼈らの共有に属していたことが認められる。
そうすると、本件⼟地を二次相続(本件相続)により取得した者は、本件相続開始⽇前3年以内に、同⼈が共有者として所有する家屋に居住していた者であるから、いわゆる「家なき子特例」の要件も満たさないこととなる。
したがって、本件⼟地は、特定居住⽤宅地等には該当しない。

また、その後の訴訟(東京地判平成15年8⽉29⽇平成14年(⾏ウ)第154号)においても、以下のとおりその判断が維持されています。

原告らは、 二次相続(本件相続)開始前に死亡した本件被相続⼈の配偶者の相続(一次相続)における相続⼈であり、一次相続において未分割となっていたマンションに居住していたのであるが、遺産分割協議が成⽴するまで、原告らはマンションを共同で所有していたと認めるのが相当である。したがって、原告らは「相続開始前3年以内にその者⼜はその者の配偶者の所有する家屋に居住したことがない者」に該当しないというほかはなく、本件⼟地は「特定居住⽤宅地等」にあたらないというべきである。

よって、二次相続開始時点において一次相続が未分割の場合、たとえ、その後に一時分割の遺産分割協議が成立しても、課税時期である二次相続開始時点では共有者として「所有」していたことになるため、二次相続における「家なき子特例」は適用できないと考えるべきでしょう。

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