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事業協同組合の出資持分の評価に係る裁決事例

2025/01/06

国税不服審判所は、令和6年4月11日、原処分庁が事業協同組合の出資持分の価額を財産評価基本通達196に定める評価方法（純資産価額）に基づき評価したことの適否が争われた審査請求において、課税処分が適法である旨の裁決を下しました（国税不服審判所ＨＰにおいて令和6年12月12日公表）。

（出典：国税不服審判所ＨＰ）

1.本件裁決の概要

(1)基礎事実

イ　本件被相続人は、平成29年４月○日に死亡

ロ　相続人は配偶者Ｐ、長男（以下「審査請求人」といいます。）、養子Ｑ及びＲ、本件被相続人が認知した子Ｓの５名

ハ　審査請求人は、本件被相続人の公正証書遺言により、本件被相続人が保有していたＧ協同組合（中小企業等協同組合法に基づき設立された事業協同組合、以下「Ｇ協同組合」といいます。下図参照。）の出資１単元分（Ｇ協同組合への出資は１口当たり1,000円、○○○○口を１単元としていました。）の権利を、単独で相続しました。

ニ　審査請求人は、Ｇ事業協同組合に加入の申出をして組合員となり、Ｇ協同組合は、本件被相続人が保有していた権利番号○○○○に係る出資証券、店舗権利証、本件出資充当金及び本件施設整備金の預り証を、平成29年6月26日付で審査請求人を名宛人として発行しました。

(2)Ｇ協同組合と本件被相続人との関係

(3) 認定事実

国税不服審判所は、審査請求人提出資料、原処分関係資料並びに審判所の調査及び審理の結果により、次の事実を認定しました。

イ　Ｇ協同組合の定款の内容
本件相続の開始日におけるＧ協同組合の定款には、要旨次のとおり定められていました。
- （イ）相続加入（第11条）
  死亡した組合員の相続人で組合員たる資格を有する者の１人が相続開始後30日以内に加入の申出をしたときは、相続開始の時に組合員になったものとみなす（第１項）。
- （ロ）脱退者の持分の払戻し（第14条）
  組合員が脱退したときは、次のA及びBの金額の合計額（本件組合の財産が当該合計額より減少したときは、当該合計額から当該減少額を減少した額）につき、その出資口数に応じて算定した額を限度として、持分を払い戻すものとする。
  - A　当該事業年度末の決算貸借対照表における出資金、法定利益準備金、資本準備金及びその他の積立金の合計額に、当期未処分利益のうち本件組合に留保した金額又は当期未処理損失を加減した額
  - B　上記Aの決算貸借対照表における総資産に関する相続税法に基づく相続税評価額の２分の１に相当する額が当該決算貸借対照表の当該総資産の評価を上回る場合には、その上回る額

ロ　Ｇ協同組合と脱退者との合意内容
Ｇ協同組合が、平成28年12月21日に、Ｇ協同組合からの脱退者との間で作成した合意書には、要旨以下のとおり記載されていました。
なお、下記（ロ）の払戻金の金額は、本件定款第14条に定める算定方法に基づいて算定されたものです。
- （イ）Ｇ協同組合は、脱退者が平成28年９月末日をもってＧ協同組合を脱退することに合意した。
- （ロ）Ｇ協同組合と脱退者は、Ｇ協同組合の脱退に係る本件持分の払戻金（出資１単元当たり）が、○○○○円であることを確認する。
- （ハ）Ｇ協同組合は、上記（ロ）の払戻金について、源泉所得税等の税務処理を行い、源泉徴収後の○○○○円（出資１単元当たり）を支払うものとする。
- （ニ）Ｇ協同組合は、脱退者に対して、Ｇ協同組合の脱退に伴い本件出資充当金○○○○円及び本件施設整備金○○○○円（いずれも出資１単元当たり）を支払うものとする。

ハ　Ｇ協同組合の解散
Ｇ協同組合は、令和元年11月○日に解散して清算手続を行い、Ｇ協同組合の残余財産に対する各組合員への分配額として、出資１単元当たり○○○○円（残余財産の額である○○○○円を、当時の組合員の出資の総数である108単元で除した額）を支払い、審査請求人もこの支払を受けた。

(4) 争点

原処分庁が、評価通達196及び204の定めにより、本件持分の価額を○○○○円、本件出資充当金の価額を○○○○円、本件施設整備金の価額を○○○○円とそれぞれ評価した額に、相続税法第22条に規定する時価を上回る違法があるか否か。

【参考】

相続税法（抜粋）

（評価の原則）
第二十二条　この章で特別の定めのあるものを除くほか、相続、遺贈又は贈与により取得した財産の価額は、当該財産の取得の時における時価により、当該財産の価額から控除すべき債務の金額は、その時の現況による。

財産評価基本通達（抜粋）

（評価の原則）
1　財産の評価については、次による。

（1）評価単位
財産の価額は、第2章以下に定める評価単位ごとに評価する。

（2）時価の意義
財産の価額は、時価によるものとし、時価とは、課税時期（相続、遺贈若しくは贈与により財産を取得した日若しくは相続税法の規定により相続、遺贈若しくは贈与により取得したものとみなされた財産のその取得の日又は地価税法第2条《定義》第4号に規定する課税時期をいう。以下同じ。）において、それぞれの財産の現況に応じ、不特定多数の当事者間で自由な取引が行われる場合に通常成立すると認められる価額をいい、その価額は、この通達の定めによって評価した価額による。

（3）財産の評価
財産の評価に当たっては、その財産の価額に影響を及ぼすべきすべての事情を考慮する。

（企業組合等の出資の評価）
196　企業組合、漁業生産組合その他これに類似する組合等に対する出資の価額は、課税時期におけるこれらの組合等の実情によりこれらの組合等の185((純資産価額))の定めを準用して計算した純資産価額（相続税評価額によって計算した金額）を基とし、出資の持分に応ずる価額によって評価する。

（出典：「相続税法」「財産評価基本通達」）

2.本件裁決要旨

国税不服審判所は、上記事実関係等を踏まえ、次のとおり判断しました。

【裁決要旨】

請求人は、その主張する相続により取得した事業協同組合の出資持分（本件持分）の価額は、当該組合の定款（本件定款）に定める脱退組合員の払戻金を根拠として組合員の間でも適正価額として流通していたものであるから、当該価額をもって評価すべき旨主張する。

しかしながら、本件定款に当該組合を脱退した際の払戻金を定めていることを前提としても、当該組合の純資産価額を基礎とした持分の価額が出資額を上回っていれば、その差額は当該組合の内部に留保された状態であり、最終的に解散して清算することになれば、純資産価額に基づく財産が分配されることになるから、本件持分は究極的には当該組合の純資産価額を体現したものといえる。

したがって、本件持分の評価に当たっては、財産評価基本通達196《企業組合等の出資の評価》の定めを適用することが合理的であることに加え、本件持分の譲渡には当該組合の承諾が必要であり、市場を通じた不特定多数の当事者間の自由な取引が行われるものではなく、本件持分の価額が組合員の間において請求人が主張する価額と認識されていたとしても、その価額は当事者間において限定的に形成されたものであって、これを本件持分の時価と認めることはできない。

（出典：国税不服審判所ＨＰ）

◎　チェスターの視点

本件は、被相続人の相続開始後、Ｇ協同組合が解散したことによって、組合の出資持分の時価が、Ｇ協同組合の純資産価額を体現することとなった稀なケースと言えます。

評価通達196は、出資の価額について純資産価額を基として評価する旨が定められており、この定め自体に異論はありません。

しかし、事業継続中の事業協同組合の一組合員が有する出資について、組合員の相続が開始した場合、相続人に対し、当該出資に係る剰余金相当額の払戻しまで行われているかと言えば、そうではないように思えます。

これについて、国税庁ＨＰの質疑応答事例（「企業組合の定款に特別の定めがある場合の出資の評価」）では、「相続人等が現実に出資の払戻しを受けた場合において、当該出資に係る剰余金相当額が残存する他の出資者に帰属するときには、他の出資者が脱退した組合員から出資の価額の増加額に相当する利益の贈与を受けたものとして、相続税法第９条に規定するみなし贈与の課税が生じる場合があります。」との取扱いが示されていますが、一般の組合員の死亡脱退に際し、現実にこのような課税が行われたことはないように思えます。

国税不服審判所の判断は、財産評価基本通達196に沿った判断ではありますが、相続開始後に顕在化したＧ協同組合の解散という事情をかなり考慮した判断であったように思えます。

（注）そうでなければ、裁決書の4（3）ロ（イ）Aの「なお、本件組合は、上記（２）のニのとおり、令和元年11月○日に解散し、本件組合の残余財産に基づいて算出された出資１単元当たり○○○○円が各組合員に分配されており、このことからも、本件持分は、究極的には本件組合の純資産価額を体現したものといえる。」との記載は、そもそも不要と考えます。

裁決書を読む限り、本件被相続人は、単にＧ協同組合の組合員の一人であって、Ｇ協同組合の経営等に参画していたような事実も見受けられません。

このような一組合員が有する出資について、同質疑応答事例中の「相続人等が現実に出資の払戻しを受けた場合において、当該出資に係る剰余金相当額が残存する他の出資者に帰属するときには、他の出資者が脱退した組合員から出資の価額の増加額に相当する利益の贈与を受けたものとして、相続税法第９条に規定するみなし贈与の課税が生じる」との取扱いは、実態にそぐわないように思えます。

そう考えると、一般の組合員が死亡した場合は、同質疑応答事例中の「法令の規定により、現実に払込出資金額しか返還されないことが担保されている場合には、払込出資金額によって評価します。」と同様に取り扱うこととし、仮に、事業協同組合からの脱退に際し、当該出資に係る剰余金相当額の払戻しを受けた場合には、この限りではない（財産評価基本通達196((企業組合等の出資の評価))の定めによって評価する）とした方が、現状に合うような気がいたします。

※本記事は記事投稿時点（2025年1月6日）の法令・情報に基づき作成されたものです。
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