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1.はじめに

令和5年度税制改正において、相続時精算課税を適用して贈与された「土地」や「建物」が災害によって被害を受けた場合、相続財産に加算するその土地や建物の価額を減額できる特例（以下、相続時精算課税の災害特例）が創設されました。

これに伴い、国税庁は令和6年6月26日、「相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例に関する質疑応答事例について（情報） 」を公表しました。

本稿では、当該情報に記載されている、相続時精算課税の災害特例の適用要件や申請手続きの方法などについてご紹介します。

2.相続時精算課税の災害特例とは

相続時精算課税の災害特例とは、相続時精算課税を適用した贈与によって取得した「土地」または「建物」が、令和6年1月1日以降の災害によって「一定の被害」を受けた場合に、特定贈与者の死亡に係る相続税の課税価格に加算される土地や建物の価額を、「贈与時の価額」ではなく「災害により被害を受けた部分に対応するものとして計算した価額」を控除した残額にできる特例のことです（租税特別措置法第70条の3の3第1項 ）。

【出典：国税庁「相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例に関する質疑応答事例について（情報） 」】

相続時精算課税による贈与を受けた場合、相続時精算課税に係る基礎控除額を控除した残額は、特定贈与者の相続財産に持ち戻して相続税が課税されます。

相続時精算課税を適用して土地や建物を贈与することも可能ですが、贈与後に災害が発生して土地や建物に被害があったとしても、原則として「贈与時の価額」による持ち戻しがされてきました。

しかし、相続時精算課税の災害特例が創設されたことで、一定の要件を満たした場合は、「災害により被害を受けた部分に対応するものとして計算した価額」を控除した残額が、相続財産に持ち戻しされることとなります。

相続時精算課税について、詳しくは「相続時精算課税制度とは？活用するメリット・デメリットや注意点も解説！ 」をご覧ください。

2-1.相続時精算課税の災害特例の適用範囲

相続時精算課税の災害特例の適用範囲は、令和6年1月1日以降に発生した災害により被害を受けた「土地」または「建物」です。

なお、令和5年12月31日以前の贈与により取得した、「土地」または「建物」も含まれます。

つまり、令和6年1月1日の能登半島地震により被災した「土地」または「建物」も、相続時精算課税の災害特例の対象となります。

3.相続時精算課税の災害特例の6つの適用要件

相続時精算課税の災害特例を適用するためには、以下の6つの適用要件を満たす必要があります。

なお、相続時精算課税の災害特例の対象となる災害とは、震災や風水害などの自然現象の異変による災害や、火災などの人為による異常な災害とされています（租税特別措置法第70条の3の3第1項 、租税特別措置法施行令第40条の5の3第1項 ）。

3-1.【要件①】「土地」または「建物」が災害によって被害を受けた

相続時精算課税の災害特例は、特定贈与者からの贈与によって取得した「土地」または「建物」が、災害によって被害を受けた場合に適用されます。

ただし、土地の上に存する権利や、建物と独立している構築物は含まれません（質疑応答事例/問2-2）。

例えば、借地権は「土地の上に存する権利」であるため、相続時精算課税の災害特例は適用できません。

また、贈与を受けた住宅取得資金で取得した家屋は、贈与により取得した財産は「現金」であり、建物そのものを贈与で取得していないため、相続時精算課税の災害特例の対象にはなりません。

3-2.【要件②】災害によって受けた被害が「物理的な損失」である

相続時精算課税の災害特例は、災害によって受けた被害が「物理的な損失」である場合に適用されます。

物理的な損失とは、土地そのものの形状が変わったことによる損失や、建物の損壊や滅失等が該当します（質疑応答事例/問2-3）。

災害による土地の地価の下落などは「経済的な損失」となるため、相続時精算課税の災害特例の対象外です。

3-3.【要件③】贈与日から相続税の申告期限までの間に災害によって被害を受けた

相続時精算課税の災害特例は、土地または建物の「贈与日」から「特定贈与者の死亡に係る相続税の申告期限」までの間に、災害により被害を受けた場合に適用されます。

ただし、令和6年1月1日以後に災害により被害を受けた場合に限られます。

3-4.【要件④】贈与日から災害発生日まで引き続き所有している

相続時精算課税の災害特例は、災害により被害を受けた土地または建物を、「贈与日」から「災害発生日」まで、相続時精算課税適用者が継続して所有していることが要件となります。

なお、相続時精算課税適用者には、相続時精算課税適用者の納税義務等継承人も含まれます。

そのため、相続時精算課税適用者が、災害発生前までに死亡している場合は、その相続人が相続によって取得した場合も、相続時精算課税の災害特例が適用されます（質疑応答事例/問2-4）。

3-5.【要件⑤】被災割合が10分の1以上となる被害を受けた

相続時精算課税の災害特例は、被災割合が10分の1以上となる被害を受けた場合に適用されます（質疑応答事例/問4-5）。

被災割合は土地と建物で考え方が異なり、同じ災害で2以上の「土地」または「建物」が被害を受けた場合には、個々の「土地」または「建物」ごとに計算できます。

土地については「贈与時の価額」、建物については「災害発生日における想定価額」を限度として考えます（質疑応答事例/問4-1）。

なお、建物に係る「想定価額」とは、災害発生日における建物の想定上の価額のことで、一定の計算式によって算出した金額とされています（質疑応答事例/問3-1）。

3-6.【要件⑥】災害減免法の適用を受けていない

特定贈与者からの贈与により取得した土地または建物に係る贈与税について、「災害減免法による減免措置」の適用を受けた（受けようとする）場合、相続時精算課税の災害特例は適用できません（租税特別措置法第70条の3の3第3項 ）。

災害減免法による減免措置とは、相続等や贈与によって取得した財産が災害により被害を受けた場合、一定の要件を満たすことができれば、相続税または贈与税の減免を受けることができる制度のことです。

詳しくは、国税庁「相続税又は贈与税の災害減免措置について 」をご覧ください。

4.相続時精算課税の災害特例の手続き

相続時精算課税の災害特例を適用するためには、税務署長の承認を受ける必要があります（質疑応答事例/問6-1）。

具体的には、災害発生日から3年を経過する日までに、「承認申請書」や「被害を受けた部分の価額の計算書」などの必要書類を、相続時精算課税適用者の贈与税の納税地の所轄税務署長に提出して、その承認を受けなければなりません（租税特別措置法第70条の3の3第1項 、租税特別措置法施行令第40条の5の3第5項 ）。

4-1.承認申請書の書き方

相続時精算課税の災害特例に係る、「承認申請書」と「被害を受けた部分の価額の計算書」の書き方は、以下の通りです（建物の場合の書き方）。

【出典：国税庁「相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例に関する質疑応答事例について（情報） 」】

承認申請書は、国税庁「災害により被害を受けた場合の相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例に関する承認申請手続 」からダウンロードいただけます。

4-2.被害を受けた部分の価額を明らかにする書類も添付する必要あり

承認申請書には、「被害を受けた部分の価額を明らかにする書類等」を添付する必要があります（租税特別措置施行令第40条の5の3第6項 ）。

なお、災害による被害を受けた財産が「土地」なのか「建物」なのかによって、添付書類が異なりますのでご注意ください。

【出典：国税庁「相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例に関する質疑応答事例について（情報） 」】

4-3.承認申請後の注意点

相続時精算課税の災害特例の承認後に、保険金の支払いを受けるなどの「被災価額に異動を生ずべき事由」が生じた場合もあるかと思います。

このような場合は、当該事由を記載した「被災価額の異動届出書」に、当該事由を明らかにする書類（保険金の支払通知書の写し等）を添付して提出しなければなりません（租税特別措置法施行令第40条の5の3第9項 ）。

5.さいごに

相続時精算課税の災害特例の創設に伴い、災害によって一定の被害を受けた土地や建物は、「災害により被害を受けた部分に対応するものとして計算した価額」を控除した残額を、相続財産に持ち戻しすることが可能となります。

ただし、相続時精算課税の災害特例の適用要件は複雑であり、承認申請書に必要書類を添付して、期限内に提出しなくてはなりません。

申請の際には「災害により被害を受けた部分に対応するものとして計算した価額」を算出することとなりますが、計算方法は専門性が高く難解です。

相続時精算課税の災害特例の適用をされる際は、必ず相続税や贈与税に強い税理士に相談されることをおすすめします。

※本記事は記事投稿時点（2024年9月17日）の法令・情報に基づき作成されたものです。
現在の状況とは異なる可能性があることを予めご了承ください。

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